ÇALINAN MALLARIN DEĞERLEMESİ VE İLGİLİ MUHASEBE KAYITLARI
I- GİRİŞ
İşletmelerde bir malın çalınması veya kaybolması, sık rastlanabilecek bir durumdur. Hırsızlık olaylarının arttığı son zamanlarda; çalınan mallarla ilgili nasıl bir uygulama olacağı, değerlemesi ve muhasebe kayıtlarının yapılması konusunda zaman zaman duraksamalara düşüldüğü görülmektedir.
Çalınma olayı, zayi olma kavramı içinde değerlendirilebilir. Bilindiği gibi, zayi olma; kayıp, yitik, yok olma anlamına gelmektedir. Zayi olma kavramından ne anlaşılması gerektiği konusunda gerek Katma Değer Vergisi Kanunu’nda, gerekse Vergi Kanunlarında herhangi bir açıklama yapılmamıştır. Bu nedenle, uygulamada zayi olma kavramının vergi idaresi ve mükelleflerce değişik yorumlanmasından kaynaklanan farklı görüşler ortaya çıkmıştır (1).
Böyle bir durumda, yani bir hesap dönemi içinde, malların çalınması veya kaybolması halinde; kısa süreli bir işletme içi araştırmasından sonra, emtia kaybı direkt olarak “Kayıp Mallar, Noksanlar veya Çeşitli Zararlar” ile ilgili hesaplara kaydedilmekte veya malların değeri, kayıp mal kadar düşük değerlenmekte ve dolayısıyla yıl sonunda gelir veya kurumlar vergisi matrahından düşülmektedir.
Oysa, vergi idaresinin görüşü ve uygulaması buna uygun değildir. Vergi hukukumuzun yapısı ve temel ilkeleri de bu tip kayıpların sonuç hesaplarıyla ilgilendirilmesine izin vermemektedir. Zaten böyle durumlarda, düşük bedelle değerleme yapmak suretiyle zarar yazılması, VUK’un kıymeti düşen mallarla ilgili 278. maddesinin lafzı ve ruhuna uymamaktadır. Çünkü, malların kıymeti düşen mal olarak değerlenebilmesi için, kıymetteki kaybın ticari faaliyetin normal icapları dahilinde meydana gelmiş olması gerekir. Çalınma olayı ise, ticari faaliyetin normal icapları dahilinde meydana gelmiş bir olay değildir. İşletme sahibinin kişisel kusur ve ihmalinden de ileri gelebilir. Bu nedenle kişi ve kuruluşların ihmalinin faturasını Devlete yüklemek; yani kaybolan, çalınan malın emsal bedelini vergi matrahından düşmek, kanunen mümkün değildir. Çünkü Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinde, ticari kazancın tespitinde indirilebilecek giderler ayrıntılı bir şekilde sayılmıştır. Çalınma hali ise, bunlar arasında yer almamaktadır.
Gerek vergi idaresinin uygulaması (2), gerekse yargı kararları (3), çalınma nedeniyle meydana gelen kayıpların, kazancın tespitinde gider yazılamayacağı yönündedir. Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı’na yansıyan bir olayda Bakanlıkça; “… Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinde, safi ticari kazancın tespitinde hasılattan indirilecek giderler 8 bent halinde sayılmış olup, bunlar arasında ticari işletmede mevcut varlıkta herhangi bir suretle meydana gelen eksilmelerin gider yazılacağı hususuna yer verilmemiştir. Bu nedenle, çalınan emtia bedelinin vergi matrahının tespitinde zarar veya gider olarak indirilmesi de mümkün bulunmamaktadır.” şeklinde açıklama yapılmıştır (4).
II- ÇALINAN MALLARDA KDV
KDV Kanunu’nun 30/d maddesinde, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır. Bu hükme göre; çalınma suretiyle malların yok olması durumunda, bu malların alış bedellerinde gösterilen KDV indirilemeyecektir. Eğer çalınan mallara ait KDV indirilmişse, indirilen vergilerin malların çalındığı dönemde verilecek katma değer vergisi beyannamesinde hesaplanan katma değer vergisine ilave edilmek suretiyle düzeltilmesi gerekmektedir (5).
III- ÇALINAN MALLARLA İLGİLİ MUHASEBE KAYITLARININ DÜZELTİLMESİ
A- SATIN ALINAN TİCARİ MALLARIN ÇALINMASI
İşletmede kullanmak veya satmak amacıyla satın alınan mala ait KDV, alış belgesinin deftere kaydı sırasında indirim konusu yapılır. Malın çalınması halinde, daha önce indirim konusu yapılan KDV düzeltilir. Defter kayıtlarında 391 no.lu “hesaplanan KDV” hesabı kullanılır. İşletme hesabı esasına göre defter tutanlarda indirimi düzeltilen KDV, tahsil edilen KDV sütununa yazılır (6).
1- Alış Kaydı
29 Ağustos 2003 tarihinde 500.000.000 TL’lik malın veresiye olarak alındığını varsayalım.
–––––––––––– 29.08.2003 ––––––––––––
153 TİCARİ MALLAR 500.000.000
191 İNDİRİLECEK KDV 90.000.000
320 SATICILAR 590.000.000
Mal alış kaydı
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
2- Düzeltme Kaydı
Çalınma olayının 3 Ekim 2003 döneminde meydana gelmiş olduğunu düşünelim. Hırsızlığın olağandışı bir olay olması nedeniyle 689 no.lu “Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar” hesabının kullanılması uygundur.
–––––––––––– 03.10.2003 ––––––––––––
689 DİĞ.OL.DIŞI GİD.VE ZARARLAR 590.000.000
10 Kan.Kab.Edilmeyen Gid.
01 Çalınan mal bedeli
153 TİCARİ MALLAR 500.000.000
391 HESAPLANAN KDV 90.000.000
47 İndirimi mümkün olmayan KDV
Çalınan mala ait KDV’nin düzeltilmesi
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
B- İMAL EDİLEN MALIN ÇALINMASI
İmal edilen malın çalınması ile ticari malın çalınması arasında KDV’nin iptali yönünden önemli bir fark yoktur. Ancak, imal edilen malın bünyesindeki KDV’nin hesaplanması gerekir. Hesaplamada toplam yüklenilen KDV’den, çalınan mala isabet eden KDV’nin ayrılması gerekir.
Örneğin, bir tekstil fabrikasının mamul stoklarından 100 adet tişört çalınmış ise öncelikle çalınan tişörtlerin maliyet bedeli ile yüklenilen KDV’nin hesaplanması gerekir. 100 adet tişörtün maliyet bedelinin 100.000.000 TL, yüklenilen KDV’nin ise 18.000.000 TL olduğu tespit edilmiş olsun (Çalınan tişörtler 152 “mamüller” hesabında kayıtlıdır).
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
689 DİĞ.O.DIŞI GİD.VE ZARARLAR 118.000.000
10 Kan.Kab.Edilmeyen Gid.
01 Çalınan mal bedeli
152 MAMÜLLER 100.000.000
391 HESAPLANAN KDV 18.000.000
47 İndirimi mümkün olmayan KDV
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
C- YOLDAKİ MALLARIN ÇALINMASI
Bazen çalınma, malın alıcıya nakli sırasında da meydana gelebilir. Örneğin; (Z) işletmesine ait 10 adet TV bir nakliye aracına yüklenmiş olup, alıcısına teslim edilmek üzere faturası da kesilmiştir. Daha sonra, TV’lerin alıcısına ulaşmadığı nakliye aracının da kaybolduğu (plakanın sahte olduğu) öğrenilmiştir. TV’lerin fatura bedeli 400.000.000 TL’dir. Satılan TV’lerin maliyet bedeli 340.000.000 TL olup, buna ilişkin yüklenilen KDV ise 61.200.000 TL dir.
1- Satış Kaydı
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
120 ALICILAR 472.000.000
600 YURT İÇİ SATIŞLAR 400.000.000
391 HESAPLANAN KDV 72.000.000
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
2- Düzeltme Kayıtları
Alıcı, gönderilen malı teslim almayıp, iade faturası düzenlemişse 612 “Diğer İndirimler” hesabını kullanarak aşağıdaki düzeltme kaydını yapabilir (7);
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
612 DİĞER İNDİRİMLER 400.000.000
10 Çalınan mallar
191 İNDİRİLECEK KDV 72.000.000
120 ALICILAR 472.000.000
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
Söz konusu malların (TV) stoklardan maliyet bedeli üzerinden çıkışı ve daha önceki dönemlerde yüklenilmiş olan KDV indiriminin bu dönem beyannamesine eklenmek suretiyle iptali gerekir.
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
689 DİĞ.OL.DIŞI GİD.VE ZARARLAR 401.200.000
10 Kan.Kab.Edilmeyen Gid.
01 Çalınan mallar
153 TİCARİ MALLAR 340.000.000
391 HESAPLANAN KDV 61.200.000
47 İndirimi kabul edilmeyen KDV
–––––––––––––––– / ––––––––––––––––
IV- SONUÇ
Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, çalınan veya kaybolan malların düşük bedelle değerleme veya sair yollarla gider (zarar) kaydı mümkün değildir (8). Muhasebe prensipleri açısından 689 no.lu “Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar” hesabına Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak yazılabilir.
